Saber contabilizar el impuesto de sociedades es muy importante para empresas , Pymes y en definitiva para cualquier entidad jurídica que realice actividades económicas.
Ademas este impuesto lo pagan las empresas en todos los países ya que la mayoría de los sistemas fiscales de casi cualquier país va a obligar a las empresas a someter sus beneficios a tribulación y esto va a provocar no solamente que se tengan que presentar impuestos sino que ademas va a suponer entradas y salidas de tesorería para la empresa y a nosotros como buenos contables nos interesa que en todo momento las empresas puedan reflejar en su contabilidad la realidad económica de las mismas .
En este articulo vamos a ver como contabilizar el impuesto de sociedades de forma correcta.
Normativa básica de Impuesto sobre Sociedades
En España la normativa del impuesto de sociedades se encuentra regulada por :
- Ley 27/2014, de 27 de noviembre,
del Impuesto sobre Sociedades.
(BOE, 28-noviembre-2014)
- Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo,
por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
(BOE, 11-marzo-2004)
- Real Decreto 634/2015, de 10 de julio,
por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades.
(BOE, 11-julio-2015)
- Orden HAC/554/2019, de 26 de abril,
por la que se aprueban los modelos de declaración del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes correspondiente a establecimientos permanentes y a entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero con presencia en territorio español, para los períodos impositivos iniciados entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 2018, se dictan instrucciones relativas al procedimiento de declaración e ingreso y se establecen las condiciones generales y el procedimiento para su presentación electrónica, y por la que se modifica la Orden HAP/2194/2013, de 22 de noviembre, por la que se regulan los procedimientos y las condiciones generales para la presentación de determinadas autoliquidaciones y declaraciones informativas de naturaleza tributaria.
(BOE, 17-mayo-2019)
¿Cuando hay que contabilizar el impuesto de sociedades?
El primer ejercicio económico de actividad de la empresa esta no tendrá que realizar ningún apunte contable en lo relativo al impuesto sociedades.
Para ver esto con detalle vamos a verlo con un ejemplo.
Si la sociedad X se constituye el 01 de Enero esa sociedad no va a tener ni que realizar pagos fraccionados, ni presentar ningún modelo en lo que se refiere al impuesto de sociedades hasta Julio, si que tendrá que presentar su IVA si realiza una actividad económica por la que tenga que repercutir el IVA a sus clientes, pero en lo que se refiere al impuesto de sociedades no hay que hacer nada.
En el caso de que la empresa se constituya en Julio de el año X va a estar en la misma situación es decir no tendrá que hacer nada hasta que se presente el impuesto de sociedades en Julio.
En concreto el impuesto de sociedades debe de contabilizarse cuando se realiza el pago del impuesto 01 de Julio al 25 de Julio del ejercicio económico siguiente, pero para poder presentar el impuesto de sociedades es necesario antes haber realizado una serie de pasos que nos permitan calcular tanto la base imponible como las retenciones , como los pagos a cuenta y otros aspectos que tengamos que hacer para calcular el impuesto.
Una vez calculado el impuesto la forma de contabilizarlo es sencillo así que lo primero que vamos a ver es cuales son los pasos para poder contabilizar el impuesto de sociedades.
Paso 1 Para poder contabilizar el impuesto de sociedades lo primero que tenemos que obtener es cual va a ser la base imponible previa.
Para poder obtener la base imponible previa necesitamos lo primero de todo realizar una regularización de ingresos y gastos. Esto se hace para obtener la cuantía de la cuenta 129 PS y Gs, en la que estará reflejado el resultado contable del ejercicio.
Para ello tendremos que coger todos los gastos que haya tenido la actividad y todos los ingresos y hacer un asiento contable para eliminar los saldos de estos de la siguiente forma
Mes 1
Registro Contable – Libro Diario Debe Haber
(7x) Cuentas de ingresos 12000
a(6X) Cuentas de gastos 2000
a (129) Cuenta de Ps y gs 10000
Si la cuenta da beneficios ya tendremos un resultado de partida para poder obtener el impuesto de sociedades a contabilizar, en cambio si los gastos son mayores que los ingresos tenemos un resultado contable negativo y puede que no tengamos que realizar ningún asiento en lo relativo al impuesto de sociedades vamos a ver esto después de forma mas detenida ahora nos quedaremos con que tenemos un resultado contable positivo.
En el PASO 1 hemos obtenido el resultado contable de la empresa
Paso 2 Una vez que tenemos un resultado contable deberemos de tener en cuenta las diferencias permanentes y temporarias.
a) Las diferencias Permanentes
Posiblemente te estés preguntando que es una diferencia permanente, por eso voy a aprovechar para explicártelo antes de comentarte que tenemos que hacer con ellas.
Las empresas normalmente suelen tener una serie de gastos que no van a ser deducibles, en las empresas pequeñas pasa a veces que los administradores usan las cuentas de la empresa de forma indebida para realizar sus propios gastos esto a efectos fiscales no puede ser tenido en cuenta para calcular el impuesto de sociedades serian diferencias permanentes positivas.
Las diferencias permanentes positivas que nos encontramos en las pequeñas y medianas empresas también pueden deberse, a recargos, sanciones, multas de trafico todas estas cantidades tienen la consideración de gasto no deducible.
Estas partidas van a estar reflejadas en la cuenta de gastos 678 Gastos extraordinarios.
Si al resultado contable le sumamos estas diferencias permanentes lo que vamos a obtener es el la Base imponible previa. Todavía no ha llegado el momento de registrar el asiento contable del impuesto de sociedades en nuestra contabilidad pero ya hemos dado un paso mas para poder hacerlo
b) Diferencias temporarias
Surgen como consecuencia de la diferencia temporal entre un registro contable y el registro fiscal.
Dentro de las diferencias temporarias podemos diferenciar entre:
Diferencias temporarias Definición
Deducibles Son aquellas que darán lugar a menores cantidades a pagar o mayores cantidades a devolver por impuestos en ejercicios futuros, normalmente a medida que se recuperen los activos o se liquiden los pasivos de los que se derivan (-)
Imponibles Son aquellas que darán lugar a mayores cantidades a pagar o menores cantidades a devolver por impuestos en ejercicios futuros, normalmente a medida que se recuperen los activos o se liquiden los pasivos de los que se derivan (+)
Las diferencias temporarias en la contabilización del impuesto de sociedades de empresas pequeñas no se suele ver pero vamos a analizar como funcionan estas.
¿Como contabilizar las diferencias temporarias en el impuesto de sociedades?
A la hora de contabilizar las diferencias temporarias tenemos que tener en cuenta que las diferencias temporarias imponibles constituyen un pasivo mientras que las diferencias temporarias deducibles constituyen un activo para la empresa.
Contabilización de diferencias temporarias imponibles.
Las diferencias temporarias imponibles van a producirse por alguno de los siguientes motivos:
- Gastos fiscales en el ejercicio que no se han contabilizado como gastos contables en el mismo
- Ingresos contables en este ejercicio que no se incluyen en la liquidación fiscal.
Suelen ser ejemplos claros de este tipo de diferencias los leasing y la amortización acelerada o la libre amortización
Ejemplo de contabilización de diferencias temporaria imponible.
Imaginémonos una empresa que se acoge a la libertad de amortización contemplada en el articulo 102 de la ley 27/2014 LIS lo que le va a permitir poder deducirse un ordenador que ha comprado por un importe de 5.000 euros en único ejercicio mientras que en la contabilidad de la empresa esa maquina se contabiliza en 5 años a razón de 1000 euros por año.
Esto va a provocar una diferencia temporaria dentro de la empresa ya que su beneficio va a ser 4000 euros mayor que su beneficio fiscal lo que obligara a tener que contabilizar esta diferencia temporaria a efectos del impuesto de sociedades.
El asiento contable a realizar seria el siguiente.
cuenta contable Debe Haber
(6301) Impuesto diferido 1000
a (479) Pasivo por impuesto diferido 1000
En el asiento contable hemos usado las siguientes cuentas contables:
- Cuenta 6301 Impuesto diferido: Cuya función es indicar que lo que estamos haciendo es diferir el impuesto ya que el segundo año de ese ordenador vamos a contabilizarlo en nuestra contabilidad pero no vamos a poder deducirlo en el impuesto de sociedades.
- Cuenta 479 Pasivo por impuesto diferido: Al aprovechar la libertad de amortización desde el punto de vista fiscal hemos contraída una deuda con Hacienda que nos viene a decir que van a existir 1000 euros que se han deducido que no se van a poder deducir en años siguientes y que deberá de revertir a lo largo del periodo de amortización contable del ordenador.
- El importe de 1000 euros sale de multiplicar la diferencias contable y fiscal x 0,25 que es el tipo de gravamen
El año siguiente cuando comience a revertir haremos el siguiente asiento.
cuenta contable Debe Haber
(479) Pasivo por impuesto diferido 250
a (6301) Impuesto diferido 250
Y este asiento lo tendremos que hacer hasta que finalice la amortización contable del bien.
Contabilización de diferencias temporarias deducibles.
Imaginémonos que hemos comprado una maquinaria por 50000 que amortizamos al 20 % mientras que las tablas de amortización lo máximo que permiten es un 12% por lo que vamos a encontrarnos que la amortización de la maquina va a seguir el siguiente cuadro
Contable Fiscal Diferencia temporaria
Año 1 10000 6000 -4000
Año 2 10000 6000 -4000
Año 3 10000 6000 -4000
Año 4 10000 6000 -4000
Año 5 10000 6000 -4000
Año 6 0 6000 6000
La empresa durante los primeros 5 años para contabilizar la diferencia temporaria deducible que va a constituir un activo para la empresa va a tener que ir realizando el siguiente asiento
cuenta contable Debe Haber
(4740) Activo por DT deducibles 1000
a (6301) Impuesto diferido 1000
Ahora bien a partir del principio del año 6 la situación empezaría a revertir por lo que tendríamos que ir realizando el siguiente ajuste contable
cuenta contable Debe Haber
(6301) Impuesto diferido 1500
a (4740) Activo por DT deducibles 1500
Ahora bien hay que tener mucho cuidado con la contabilización de activos por diferencias temporarias deducibles pues existe un principio denomina “PRINCIPIO DE PRUDENCIA” que nos viene a decir que solo contabilicemos estos activos cuando tengamos claro que la empresa en un futuro va a contar con beneficios fiscales futuros que permitan su reversión.
En principio cuando contabilicemos el impuesto de sociedades no se reconocerán estas diferencias temporarias segun los criterios del ICAC cuando:
- El plazo de reversión de los activos por impuestos diferidos se posponga por mas de 10 años al existir:
- La cuenta del 479 es de mayor cuantía que la 4740
- El plazo de reversión de los pasivos por diferencias temporarias sean mayores que los activos
2. Sociedades en las que existen perdidas continuadas
Con el paso 2 hemos llegado a la base imponible previa ahora tendremos que obtener la base imponible del impuesto de sociedades.
Paso 3 obtención de la base imponible.
Lo siguiente que tendremos que hacer si la sociedad ya tiene mas de un año de vida es mirar si tenemos ejercicios negativos de ejercicios anteriores que podamos compensar con este ejercicio.
Si existen ejercicios anteriores pendientes de compensar tendremos que realizar asientos contables para contabilizar el impuesto de sociedades
En el caso de que la sociedad hubiese dado perdidas también debemos de contabilizar el crédito por bases imponibles negativos, aunque esto es posible que lo dejemos para cuando esa base imponible negativa pueda compensar bases imponibles futuras pero es importante que reconozcamos el crédito en nuestra contabilidad cuando estemos contabilizando el impuesto de sociedades.
A continuación vamos a ver cuales serian los asientos que tendrían que hacerse en uno u otro caso
A) La empresa tiene una base imponible negativa de 1000 euros y decide contabilizar el crédito.
cuenta contable Debe Haber
(4745) Crédito bases imponibles negativas 250
a (6301) Impuesto diferido 250
B) La empresa ha obtenido una base imponible previa positiva y decide compensar las perdidas negativas de ejercicios anteriores.
Aquí pueden ocurrir dos cosas que la base imponible este contabilizada o la base imponible negativa no esta contabilizada bien por olvido o por que se haya aplicado el principio de prudencia valorativa.
-
La base imponible negativa esta contabilizada.
En este caso cuando contabilicemos el impuesto de sociedades solamente tendremos que aplicar el crédito negativo
cuenta contable Debe Haber
(6301) Impuesto diferido 250
a (4745) Crédito bases imponibles negativas 250
2. La base imponible no se ha contabilizado por lo que al contabilizar el impuesto de sociedades deberá reconocerlo.
En este caso lo primero que tendremos que hacer cuando contabilizamos el impuesto de sociedades sera ” aflorar ” el crédito.
cuenta contable Debe Haber
(4745) Crédito bases imponibles negativas 250
a (638) Ajuste + en la imposición sobre beneficios 250
y en el momento de reconocer el crédito usaremos el mismo asiento que el del apartado anterior
cuenta contable Debe Haber
(6301) Impuesto diferido 250
a (4745) Crédito bases imponibles negativas 250
En el paso 3 hemos obtenido la base imponible sobre la que aplicaremos el tipo impositivo del impuesto de sociedades.
Paso 4 calcular el impuesto de sociedades.
Antes de contabilizar el impuesto de sociedades durante el ejercicio económico habremos realizado pagos a cuenta del impuesto a través del Modelo 202, hemos tenido que soportar tal vez alguna retención por ejemplo por el alquiler de uno de nuestros locales a otra sociedad por lo que en nuestra contabilidad vamos a tener saldos en las cuentas contables siguientes:
Cuenta contable 473. Recoge tanto las retenciones como los ingresos a cuenta
Si somos muy meticulosos podríamos crear dos subcuentas
- (4731) HP Pagos modelo 202
- (4732) HP Retenciones soportadas.
Por otra parte habremos calculado la cuota integra del impuesto sociedades Base Imponible * tipo de gravamen
Por lo que ya estaremos en disposición de calcular la cuota integra del impuesto de sociedades
Registro Contable – Libro Diario Debe Haber
(6300) Impuesto corriente (base imponible * tipo de gravamen) 2500
a (473) HP retenciones soportadas y pagos a cuenta realizados 600
a (4752) HP acreedora por impuesto de sociedades 1900
Este suele ser el asiento tipo de un impuesto de sociedades de cualquier empresa.
La contabilidad del impuesto de sociedades todavía se puede complicar muchos mas sobre todo si tenemos una empresa grande en las que se puedan usar cuentas del grupo 8 y 9 de contabilidad que incluso son desconocidas para algunas personas que hoy en día realizan contabilidad o si por ejemplo hubiese deducciones pero hoy en día en la mayoría de las empresas no existen ni diferencias temporarias así que no he querido complicar mas el articulo
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